Fiscalità
Imposta di bollo sugli atti dei concorrenti nelle procedure di gara
L'Agenzia delle Entrate risolve tre quesiti oggetto di specifico interpello.
Un operatore economico, che gestisce abitualmente procedure di evidenza pubblica per l’affidamento di appalti e servizi, forniture e realizzazione di opere, ha proposto un interpello all’Agenzia delle Entrate deducendo chele imprese che partecipano alle pubbliche gare , dovendo produrre una serie di documenti che sono soggetti all’imposta di bollo ai sensi del DPR n. 642 del 1972, si trovano dinanzi a difficoltà interpretative, evidenziando che l’evoluzione normativa in materia di procedure di affidamento di appalti da parte delle pubbliche amministrazioni, e dall’altro l’introduzione sempre più frequente di procedure elettroniche per la stipula degli stessi contratti di appalto, fanno sì che non è sempre agevole individuare la corretta modalità di applicazione ed assolvimento dell’imposta di bollo ai sopracitati documenti.
In particolare sono stati dedotti tre distinti aspetti.
1) Un primo aspetto controverso è quello che riguarda l’applicazione dell’imposta di bollo sugli allegati al contratto di appalto, e per quali l’Agenzia delle entrate si è già espressa con le Risoluzioni n. 97/E del 2002 e n. 71/E del 2003. In particolare, secondo quanto precisato con la risoluzione 97/E del 2002, sono soggetti all’imposta di bollo nella misura di euro 16,00 per ogni foglio una serie di atti (capitolato speciale; elenco dei prezzi unitari; cronoprogramma; capitolato generale, se allegato al contratto). Sono, invece, soggetti all’imposta di bollo in “caso d’uso” nella misura di euro 1,00 per foglio gli elaborati grafici progettuali; piani di sicurezza, previsti dall’art. 31 della L. n. 109 del 1994; disegni, computi metrici, relazioni tecniche, planimetrie. Al riguardo, l’istante rappresenta che le disposizioni normative richiamate nella predetta risoluzione dirette a definire la natura e contenuto del contratto di appalto, dettate prima dal DPR n. 554 del 1999 e poi dal DPR n. 207 del 2010, sono state abrogate con l’entrata in vigore del D.L.vo n. 50 del 2016 (Codice dei contratti pubblici), che al comma 14-bis dell’articolo 32 stabilisce che "i capitolati e il computo estimativo metrico, richiamati nel bando o nell’invito, fanno parte integrante del contratto", senza più alcun riferimento alla necessità di richiamare i predetti atti nell’ambito del contratto.
2) Un secondo aspetto riguarda il sistema di acquisti mediante “Mercato Elettronico della Provincia Autonoma di Bolzano” (MEPAB). Il MEPAB è uno strumento di commercio elettronico, a disposizione delle amministrazioni pubbliche provinciali per effettuare acquisti di importo inferiore alla soglia comunitaria. Nel MEPAB le pubbliche amministrazioni registrate possono consultare il catalogo elettronico, confrontare e acquistare i beni e servizi offerti dai fornitori abilitati al sistema; le tipologie di beni e servizi e le condizioni generali per la loro fornitura sono definite in specifici bandi di abilitazione curati dall’Agenzia Contratti Pubblici. In particolare, per quanto riguarda l’offerta economica, da sempre considerata soggetta all’imposta di bollo fin dall’origine ai sensi dell’articolo 2 della tariffa allegata al DPR n. 642 del 1972, con la risoluzione n. 96/E del 2013, relativamente alle transazioni concluse nell’ambito del MEPA, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che "le offerte economiche presentate dagli operatori che non sono seguite dall'accettazione da parte della P.A. non sono, invece, rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta di bollo; si tratta, infatti, di mere proposte contrattuali, la cui validità permane fino al termine indicato dalla procedura, che non producono effetti giuridici qualora non seguite dall'accettazione".
3) Un terzo aspetto controverso attiene invece al documento “offerta economica” nell’ambito delle procedure ad evidenza pubblica, procedura diversa rispetto alla piattaforma d’acquisto MEPAB, di cui al punto precedente. La Provincia Autonoma di Bolzano ha optato per una gestione telematica delle procedure di gara, dotandosi di una piattaforma telematica nota sotto il nome di “Sistema telematico per la Provincia autonoma di Bolzano”. In sostanza la gara in forma telematica non differisce dalla tradizionale gara per mezzo di documentazione cartacea. Vi è tuttavia una peculiarità che investe il documento "offerta economica"; esigenze organizzative legate al funzionamento della piattaforma informatica hanno fatto sì che il documento "offerta economica" si componga di due parti: un primo documento, che è il modulo specificamente dedicato all’indicazione dell'elenco delle prestazioni in ipotesi di procedimento a prezzi unitari e un secondo documento, che viene generato dal sistema e ha natura sostanzialmente ricognitiva e riepilogativa del contenuto dell’offerta.
Le soluzioni interpretative prospettate dal contribuente sono di seguito succintamente indicate.
1) In ordine alla prima questione l’istante ritiene che, essendo venuto meno l’obbligo di richiamare nel contratto i bandi ed il computo metrico estimativo, per tali atti non vi sia necessità di assolvimento dell'imposta di bollo, così come ritiene che i documenti, che non sono più espressamente richiamati dalla norma come costituenti parti integranti del contratto, non debbano scontare l'imposta di bollo.
2) Per quanto riguarda la seconda questione proposta, l’istante ritiene in primo luogo che le offerte economiche, non seguite da aggiudicazione, formulate nell’ambito della procedura di evidenza pubblica telematica, non siano soggette ad imposta di bollo. Infatti, tale procedura non si discosta in maniera sostanziale da quanto accade nelle contrattazioni concluse nell’ambito del MEPA, per le quali l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 96/E del 2013 aveva dato già una sua interpretazione.
3) In riferimento al terzo quesito, ovvero al trattamento da riservare al secondo documento di offerta generato in automatico dal sistema, utilizzato nelle procedure ad evidenza pubblica non rientrante nel sistema MEPAB, l’istante ritiene in ogni caso che esso, essendo generato dal sistema con mere finalità di ricognizione e riepilogo, non possa venire a costituirsi come ulteriore offerta economica diversa e aggiuntiva rispetto a quella presentata dall’impresa partecipante. Infatti, il secondo documento non assolve ad alcuna ulteriore finalità di impegnare l’offerente, rispetto all’originaria offerta economica, non configurando in tal modo alcuna delle fattispecie individuate dall’articolo 2 della tariffa allegata al DPR n. 642 del 1972. Nel caso specifico il secondo documento non può essere considerato "dichiarazione"; è, infatti, un mero riepilogo generato dal sistema dell’offerta economica prodotta dall'impresa partecipante.
L’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 35 del 2018, ha fornito la risposta nei sensi di seguito riassunti.
1) Con riferimento al quesito di cui al primo punto ha fatto presente che il D.L.vo 19 aprile 2017, n. 56, recante Disposizioni integrative al D.L.vo 18 aprile 2016, n. 50, ha introdotto delle novità alle modalità di affidamento di cui all’articolo 32 di quest’ultimo testo. In particolare, l’articolo 22 del citato decreto ha introdotto il comma 14 bis al richiamato articolo 32 che stabilisce “I capitolati e il computo estimativo metrico, richiamati nel bando o nell’invito, fanno parte integrante del contratto”. Rispetto alla disciplina precedente, per quanto di interesse, è venuto quindi meno l’obbligo di richiamare tali documenti nell’ambito del contratto. Relativamente al trattamento tributario da riservare, ai fini dell’imposta di bollo, ai capitolati oggetto del presente quesito, si osserva che tali documenti poiché disciplinano particolari aspetti del contratto (es. termini entro il quale devono essere ultimati i lavori, responsabilità ed obblighi dell'appaltatore, modi di riscossione dei corrispettivi dell'appalto), sono riconducibili alle tipologie di cui all’articolo 2 della tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 ottobre 1972 n. 642, che prevede l’imposta di bollo nella misura di euro 16,00 per ogni foglio, per le “scritture private contenenti convenzioni o dichiarazioni anche unilaterali con le quali si creano, si modificano, si estinguono, si accertano o si documentano rapporti giuridici di ogni specie, descrizioni, constatazioni e inventari destinati a far prova tra le parti che li hanno sottoscritti”. Per quanto concerne inoltre il trattamento agli effetti dell’imposta di bollo del computo metrico estimativo, con la citata risoluzione n. 97 del 2002 è stato precisato che gli allegati di natura tecnica, quali gli elaborati grafici progettuali, i piani di sicurezza, i disegni, i computi metrici sono parte integrante del contratto e devono in esso essere richiamati. Pertanto, il computo metrico estimativo, in quanto elaborato tecnico la cui redazione viene affidata ad un professionista in possesso di determinati requisiti, rientra tra gli atti individuati dall’articolo 28 della tariffa, parte seconda, del DPR n. 642 del 1972, per i quali è dovuta l’imposta di bollo in caso d’uso nella misura di euro 1,00 per ogni foglio o esemplare. Si precisa che, ai sensi dell’articolo 2 del DPR. n. 642 del 1972 si verifica il caso d’uso quando “…gli atti, i documenti, e i registri sono presentati all'ufficio del registro per la registrazione”.
2) Relativamente al secondo quesito, concernente l’applicazione dell’imposta di bollo alle offerte economiche, formulate dagli operatori nell’ambito del MEPAB, non seguite dall’accettazione da parte della Pubblica amministrazione, si può ritenere applicabile anche nel caso in esame quanto rappresentato con la risoluzione n. 96/E del 16 dicembre 2013. Ciò in quanto, l’iter procedurale del mercato elettronico della Provincia Autonoma di Bolzano (MEPAB) è sostanzialmente analogo a quello della mercato elettronico della Pubblica Amministrazione (MEPA); entrambe le procedure di affidamento dei contratti pubblici sono, infatti, soggette alle disposizioni del D.L.vo n. 50 del 2016.
3) In merito al terzo quesito proposto, concernente il trattamento tributario ai fini dell’imposta di bollo del documento riepilogativo del contenuto dell’offerta economica generato automaticamente dal sistema, si ritiene che il documento in questione non assume un’autonoma rilevanza ai fini dell'imposta di bollo rispetto al documento principale "offerta economica". Lo stesso assolve, infatti, all’unica funzione di riepilogare il contenuto dell’offerta e, come tale, non rientra nell’ambito delle "Scritture private contenenti convenzioni o dichiarazioni, (...), descrizioni, constatazioni e inventari destinati a far prova fra le parti che li hanno sottoscritti", di cui all’articolo 2 della tariffa, parte prima del DPR n. 642 del 1972.
Rodolfo Murra
(15 ottobre 2018)
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